战略成本管理与绩效:以环境成本为例外文翻译资料

The British Accounting Review 48 (2016) 269e282

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Strategic cost management and performance: The case of environmental costs

Jean-Franccedil;ois Henri ^{a, *}, Olivier Boiral ^b, Marie-Joseacute;e Roy ^b

a School of Accounting, Universitacute;e Laval, Canada

b Management Department, Universitacute;e Laval, Canada

a r t i c l e i n f o

Article history:

Received 10 January 2014

Received in revised form 15 January 2015 Accepted 27 January 2015

Available online 13 March 2015

Keywords:

Environmental costing Strategic cost management

Tracking of environmental costs

a b s t r a c t

Despite recent developments in the stream of research devoted to strategic cost manage- ment (SCM), there are limitations found with this research, notably the overemphasis on one component of SCM (executional cost management), the underemphasis on the other component (structural cost management), the insufficiency of links between those two components, and the absence of evidence supporting their link with performance. The aim of this study is to examine the relationship between both components of SCM, and financial performance. Two main research questions are investigated: (i) To what extent do execu- tional and structural cost management influence financial performance? (ii) To what extent does structural cost management mediate the link between executional cost management and financial performance? In order to examine the link between SCM and performance, one specific context is investigated, namely environmental costs. The environmental costs reflect an lsquo;executionalrsquo; aspect aimed at managing, controlling and optimizing costs for a given environmental strategy, but also a lsquo;structuralrsquo; aspect based on their influence on the firms cost structure notably in terms of product design, raw materials used and operational process design. Survey data have been collected on a sample of 319 Canadian manufacturing firms to examine the link between SCM and financial performance.

copy; 2015 Elsevier Ltd. All rights reserved.

1. Introduction

In the current business environment characterized by intense competitive pressures, organizations need to implement strategies to manage costs and reduce these costs not only on a short-term basis, but also over the long term (Nimocks, Rosiello, amp; Wright, 2005). Strategic cost management (SCM) is the deliberate alignment of firms resources and associated cost structure with long-term strategy and short-term tactics (Anderson amp; Dekker, 2009a). It represents one aspect of a larger stream of research devoted to strategic management accounting (i.e., Bromwich, 1990; Cadez amp; Guilding, 2008; Lord, 1996; Roslender amp; Hart, 2003). Drawing on the work of Shank and Govindarajan (1992, 1994) and Tomkins and Carr (1996), Anderson (2007) describes two forms of SCM: (i) structural cost management, and (ii) executional cost management. Both have always been central to profitable firms (Anderson amp; Dekker, 2009b).

Structural cost management refers to the cost management activities aimed at changing the cost structure of the firm. It includes organizational tools, products and processes designed to build a cost structure that is coherent with strategy. It

* Corresponding author. Pavillon Palasis-Prince, 2325 rue de la Terrasse, Universiteacute; Laval, Queacute;bec, Qc, Canada G1V OA6. Tel.: thorn;1 418 656 7737; fax: thorn;1 418 656 7746.

E-mail address: Jean-Francois.Henri@ctb.ulaval.ca (J.-F. Henri).

http://dx.doi.org/10.1016/j.bar.2015.01.001

0890-8389/copy; 2015 Elsevier Ltd. All rights reserved.

basically refers to the strategic decisions that typically define the gross parameters of the firms cost structure. Executional cost management refers to the cost management activities aimed at improving performance for a given strategy. It is based on common management accounting tools used to measure cost performance in relation with competitive benchmarking used to identify improvement opportunities. It basically refers to the analysis of performance following strategic decisions. In other words, the purpose of SCM is to align a firms resources and associated cost structure with: (i) short-term tactics through cost reductions (executional cost management), and (ii) long-term strategy through the re-engineering of the value chain and production of a different cost structure (structural cost management).

Despite the recent development in the stream of research devoted to SCM (Cugini, Caru, amp; Zerbini, 2007; Hsu amp; Qu, 2012; Nicolaou, 2003), there are three significant limitations as

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战略成本管理与绩效:以环境成本为例

Jean-Franccedil;ois Henri ^a*, Olivier Boiral ^b, Marie-Joseacute;e Roy ^b

摘要：尽管最近在致力于战略成本管理(SCM)的研究领域取得了进展,但这项研究存在局限性,特别是过分强调供应链管理的一个组成部分(执行成本管理),对其他组成部分的重视不足(结构性成本管理),这两个组成部分之间联系的不足,以及缺乏证据支持他们与绩效的联系。本研究的目的是研究供应链管理的两个组成部分与财务绩效之间的关系。调查了两个主要的研究问题:(i)执行性和结构性成本管理在多大程度上影响财务绩效?(ii)结构性成本管理在多大程度上调节执行成本管理与财务绩效之间的联系?为了研究SCM与性能之间的关系，我们研究了一个特定的环境，即环境成本。环境成本反映了一个“执行”方面，旨在管理，控制和优化特定环境战略的成本，但也基于它们对企业成本结构的影响，特别是在产品设计，原材料使用和操作流程设计。为了研究供应链管理和财务绩效之间的关系，我们收集了319家加拿大制造企业的调查数据。

关键词:环境成本核算，战略成本管理，跟踪环境成本

1．介绍

在当前竞争压力巨大的商业环境中，组织需要实施战略来管理成本并降低这些成本，不仅是短期的，而且是长期的(Nimocks, Rosiello， amp; Wright, 2005)。战略成本管理(SCM)是将企业的资源和相关成本结构与长期战略和短期策略(Andersonamp; Dekker, 2009a)有意地结合起来。它代表致力于战略管理会计的更大规模研究的一个方面（即Bromwich,1990;Cadez amp; Guilding, 2008; Lord,1996;roslim amp; Hart, 2003)。Anderson(2007)借鉴Shank和Govindarajan(1992、1994)以及Tomkins和Carr(1996)的工作，描述了两种SCM形式:(i)结构成本管理和(ii)执行成本管理。两者都一直是专业公司的核心(Anderson amp; Dekker, 2009b)。

结构成本管理是指以改变企业成本结构为目的的成本管理活动。它包括旨在构建与战略一致的成本结构的组织工具，产品和流程。它基本上是指那些通常定义公司成本结构的总体参数的战略决策。基本上是指那些通常^[1]定义公司成本结构的总体参数的战略决策。执行成本管理是指为提高某一特定战略的绩效而进行的成本管理活动。它基于共同管理会计工具，用于衡量与用于识别改进机会的竞争性基准相关的成本绩效。它主要是指战略决策后的绩效分析。换句话说，供应链管理的目的是使企业的资源和相关的成本结构与:(i)通过降低成本实现的短期策略(执行成本管理)和(ii)通过重新设计价值链和生产不同的成本结构实现的长期战略(结构成本管理)保持一致。

尽管最近在供应链管理的研究中有了新的发展(Cugini, Caru， amp; Zerbini, 2007; Hsu＆Qu，2012;Nicolaou, 2003)，但这项研究存在三个显著的局限性。首先，该流程狭隘地关注于执行成本管理，而结构性成本管理知识主要是在会计研究范围之外发展的(Anderson, 2007)。大多数会计研究处理与执行成本管理相关的问题，如成本分配(如间接费用和联合成本的分配、成本动因分析、作业成本法等)和成本会计(成本差异、使用成本信息进行决策等)(Hesford, Lee, Van der Stede， amp; Young, 2007)。另一方面，很少有研究涉及与结构成本管理相关的问题，值得注意的例外包括最近对目标成本的研究（例如，Dekker＆Smidt，2003; Kee＆Matherly，2006; Yasukata，Yoshida，Yamada，＆Oura，2013）和组织间成本管理（例如，Agndal＆Nilsson，2009; Fayard，Lee，Leitch，＆Kettinger，2012）。

其次，专门用于SCM的研究流并没有在执行和结构成本管理维度之间建立足够多的联系，因此无法创建统一的知识体系（Anderson，2007）。因此，虽然需要更加深入地研究结构成本管理，但这种检查不应忽视执行成本管理，以防止结果不完整或虚假影响。因此，需要同时检查SCM的两个组成部分，以阐明它们的相互依赖性。

第三，虽然已经提出各种主张促进SCM的利益（Aluko，Mayhall，Wauquiez，＆Vercio，2010; Cooper＆Slagmulder，2003; Freeman，1998; Wong，1996），尽管对执行的影响进行了实证研究。关于成本管理系统有效性的成本管理活动（Cohen＆Kaimenaki，2011; Hughes＆Paulson Gjerde，2003; Nicolaou，2003; Schoute，2009），提供了有限的经验证据来支持SCM对财务绩效的影响。更具体地说，在执行成本管理文献中，支持成本系统设计与财务绩效之间联系的经验证据是有限的和有争议的（Lee，2003; Pizzini，2006）。例如，过去与基于活动的成本计算相关的研究提供了混合的实证结果（Gosselin，2007; Maiga，Nilsson，＆Jacobs，2014）。一种可能的解释是在过去的研究中开发和测试的模型中缺乏结构成本管理。结构性成本管理不仅有可能影响财务业绩（Anderson＆Dekk​​er，2009b; Cooper＆Slagmulder，2004），它还可能干预执行成本管理与财务绩效之间的关系。事实上，用于衡量成本绩效的基本管理会计工具（执行成本管理）可能提供必要的成本知识，以便进行价值链的重新设计和不同成本结构的生产（结构成本管理）导致财务业绩。

我们的目标是为不断增长的SCM研究项目做出贡献，我们特别打算解决这三个问题。更具体地说，本研究的目的是研究SCM在执行和结构成本管理以及财务绩效方面的关系。调查了两个主要研究问题：（i）执行和结构成本管理在多大程度上影响财务绩效？（ii）结构性成本管理在多大程度上调解了执行成本管理与财务绩效之间的联系？为了解决这些问题，我们开发了一个概念模型，并收集了319个加拿大制造企业样本的调查数据。结构方程模型（SEM）用于提供经验支持并测试概念模型。

为了研究SCM与财务绩效之间的联系，研究了一个具体的背景，即环境成本。通常，环境成本是运营和制造成本的重要部分，特别是对于制造企业而言（Parker，1999）。例如，加拿大企业每年投资约90亿美元用于保护环境（加拿大统计局，2010年）。对于欧盟来说，环境总成本超过四十亿欧元（Roewer，2008）。考虑到组织环境成本的重要性，观察到全球CEO们认为降低这些成本成为重要的可持续性驱动因素并不令人惊讶（Aschaiek，2012）。

选择环境成本来检查战略成本管理方法有三个主要目的。首先，现在人们普遍认识到环境问题是企业战略的重要组成部分（Hart，1995; Porter＆Van der Linde，1995b; Russo＆Fouts，1997）。因此，需要在战略层面而不仅仅在运营层面审查环境成本。其次，环境成本反映了一个“执行”方面，旨在管理，控制和优化特定业务和环境战略的成本，还有一个“结构”方面，基于它们对公司成本结构的影响，特别是在产品设计方面。 ，原材料使用和操作流程设计。第三，过去致力于环境成本核算的研究主要包括描述性或规范性研究（例如，Cortez＆Penacerrada，2010; Epstein＆Birchard，2000; Letmathe＆Doost，2000; Rannou＆Henri，2010），并且缺乏经验证据（Bouma＆Van der Veen，2002; Burritt，2004）。

总而言之，这项研究特别有助于三个会计研究流程，即（i）战略成本管理，（ii）环境管理会计，以及（iii）成本会计。首先，如前所述，战略成本管理文献主要关注执行成本管理，忽略了执行和结构成本管理维度之间的联系（Anderson，2007）。 此外，过去的研究几乎没有提供经验证据来检验环境管理会计系统的部署和影响。 最后，成本会计文献受限于支持成本计算实践与绩效之间联系的有限和相互作用的经验证据（Lee，2003; Pizzini，2006）。

本文的其余部分安排如下。 下一节将介绍战略成本管理和环境成本，并提出有关执行成本管理，结构成本管理和财务绩效之间关系的假设。 以下部分介绍了描述我们分析结果的方法。 最后，我们讨论了本研究的结果和结论。

2．概念框架

2.1 战略成本管理和环境成本

战略成本管理（SCM）被定义为“有意识的决策，旨在使企业的成本结构与其战略保持一致，并优化战略的绩效”（Anderson，2007）。在环境成本方面，本研究考察了一项重要的成本管理工具（即环境成本跟踪）对一项重要结构性成本管理活动的影响，即环境举措的实施。

环境成本的跟踪被定义为与保护环境相关的特定内部成本的识别和积累（Henri，Boiral，＆Roy，2014）。 “识别是指对各种环境成本的观察，描述和分类，而积累是指在成本核算体系中单独收集和记录这些成本”（Henri等，2014,648）。它代表了一种执行成本管理活动，因为它可以激励管理者和员工根据当前的策略管理，控制和降低环境成本（Burritt，2000），并且它可以防止做出次优的决策（Joshi，Krishnan，＆Lave，2001） 。环境举措的实施是指组织掌握对可能对环境和成本结构产生重大影响的活动的运营控制所需的行动。例如，工业生态学文献中已经确定了几个通用举措，例如产品和工艺的重新设计，原材料的替代和减少以及回收利用（Allenby，1999; Graedel＆Allenby，1995）。换句话说，这些举措涉及典型的环境行为，这些行为对整个企业产生影响。环境举措的实施代表了结构性成本管理活动，因为它们有助于根据产品设计（例如，属性，设计特征，特征），所用原材料的性质和水平来确定企业成本结构的总参数（例如，污染与非污染材料，再循环与非再生材料）和操作过程设计（例如，污染预防与末端管道方法）。

2.2 概念模型概述

图2.1给出了概念模型，它反映了环境成本跟踪的程度，作为一个执行成本管理活动（假设1），以及环境举措的实施，作为一个结构性成本管理活动（假设2b），特别支持财务业绩。这两个假设与第一个研究问题有关。此外，该模型还反映了结构成本管理的中介作用（假设2）。更具体地说，有人认为，环境成本的跟踪对环境举措（假设2a）的实施有积极的影响，这反过来又对财务绩效产生积极影响。这些假设与第二个研究问题有关，将在下一节中更详细地讨论。

与管理会计和环境管理文献一致，许多研究表明其他因素可能会影响研究中的变量(Al-Tuwaijri, Christensen, amp; Hughes, 2004; Chenhall, 2007; Henri amp; Journeault, 2010).

图2.1概念模型说明了结构成本管理与绩效之间的联系

因此，我们控制了研究中主要变量的三个变量（即组织规模，环境暴露和公众可见度）的影响。 稍后将更具体地讨论这些控制变量。

2.3 跟踪环境成本与财务绩效之间的直接关系

鉴于环境成本是成本结构的重要组成部分，它们的跟踪有可能提高组织成员对企业内环境管理活动影响的重要性和范围的认识（Parker，1999）。因此，他们能够在环境和组织目标之间建立联系，从而有助于降低当前战略的成本并分析战略决策后的绩效（Anderson，2007）。换句话说，更多的成本意识有助于提高财务业绩。

此外，通过支持有效的资源管理，适当的会计信息有可能为财务业绩做出贡献（Baines＆Lang fi eld-Smith，2003）。事实上，随着潜在的运营和生产效率领域的揭示，对环境成本的具体跟踪可能有助于消除浪费并降低生产成本。更具体地说，通常认为更复杂的成本系统会产生更相关和更有用的数据。这种更高的透明度和信息准确性反过来又改善了管理决策，从而改善了财务绩效（Lee，2003; Maiga等，2014; Pizzini，2006）。对环境成本的具体监控使组织能够避免低估或高估其产品和服务的成本，并将环境过程的成本和影响纳入特定产品和服务的定价中（Parker，1999; Rannou＆Henri， 2010）。由于未能充分认识到环境成本，可能会产生许多后果，特别是在决策方面。例如，管理人员可能会采取次优决策，例如不恰当的产品组合，产品错误定价，工厂关闭以及投资决策不充分Joshi等人。 （2001年）。这些决策可能会对财务业绩产生负面影响。

最后，当用作为外部报告提供数据的合法化工具时，对环境成本的跟踪也可以促进财务绩效。环境信息的披露，包括环境成本，是与各利益相关方沟通的一种方式。通过这样做，企业可以影响公众对组织的看法（Dixon，Mousa，＆Woodhead，2005）。环境成本的具体识别可以用作追求或保持社会合法性的信息，以减少对组织采取代价高昂的公共政策行动的可能性（Patten，2005）。

总之，有人认为环境成本是企业成本结构的重要组成部分。跟踪广泛的环境成本增加了管理者的成本意识，他们能够根据当前战略在短期内更好地管理这些成本。有关环境成本的更多有关信息可以增强管理者的决策和外部报告，从而改善财务绩效。即使追踪环境成本需要开发和管理人力，技术和财务资源（Pizzini，2006），预计净效应也是积极的。因此，正式声明：

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